Le régime des impatriés

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Table des matières

Qui peut bénéficier du régime d’impatriation ?

Quels sont les avantages à bénéficier du régime d’impatriation ?

Les avantages à l’impôt sur le revenu

Les avantages à l’impôt sur la fortune immobilière (IFI)

Les avantages sur la taxe sur les salaires (TS)

Avantage non fiscal : exemption de certaines cotisations sociales

Comment bénéficier du régime d’impatriation ?

Les démarches à accomplir

Les conditions d’exonération de la prime d’impatriation

La détermination de la rémunération de référence

À partir de quand et pendant combien de temps peut-on bénéficier du régime d’impatriation ?

Sécurité juridique : rescrit fiscal et garanties en cas de contrôle fiscal

Comment obtenir plus d’informations à propos du régime d’impatriation ?

Un régime spécial d’imposition, appelé « régime d’impatriation » est proposé pour les personnes expatriées, résidentes fiscales d’un autre pays qui viennent travailler en France.

Qui peut bénéficier du régime d’impatriation ?

Le régime d’impatriation s’adresse aux personnes domiciliées fiscalement hors de France au cours des cinq années civiles précédant celle de leur prise de fonctions dans l’entreprise établie en France qui les recrute. Deux modes de recrutement distincts sont possibles :

• soit le salarié est “appelé par une entreprise” établie en France, qui a des liens avec l’entreprise d’origine établie à l’étranger [mobilité intra-groupe]. Ces liens peuvent être de nature capitalistique, juridique, commerciale… Il s’agit entre autres des salariés détachés ou mis à disposition dans le cadre d’une mobilité intragroupe, par exemple, d’une société mère étrangère vers sa filiale établie en France. Il est admis que l’entreprise d’accueil puisse ne pas exister juridiquement en France à la date de la prise de fonctions de la personne impatriée, si l’objet de sa venue en France est lié à la création de cette entreprise ;
• soit le salarié est directement appelé de l’étranger à occuper un emploi dans une entreprise en France [embauches externes].

Précision : Le bénéfice du régime n’est pas subordonné à la condition que le contrat de travail ou son avenant mentionne la durée de l’emploi en France, ni que le contrat de travail soit conclu pour une durée déterminée.

Le régime des impatriés bénéficie également à certains dirigeants d’entreprise, ceux qui sont fiscalement assimilés aux salariés par les dispositions du 1°, 2° et 3° du b de l’article 80 ter du CGI. Il peut aussi bénéficier à un salarié ou à un dirigeant même si celui-ci détient directement ou indirectement tout ou partie des parts ou actions de la société qui le recrute, dès lors qu’il satisfait à toutes les conditions posées par le texte, qu’il perçoit des rémunérations imposables dans la catégorie des traitements et salaires et qu’il reste imposable à l’impôt sur le revenu à hauteur de la rémunération de référence (voir ci-dessous).

Les salariés appelés à exercer de nouvelles fonctions au sein d’une entreprise en France à la demande de leur employeur (réactivation ou création d’un nouveau contrat de travail) après plus de cinq ans passés dans une entreprise située à l’étranger appartenant au même groupe [retour d’expatriation] peuvent bénéficier du régime d’impatriation sous réserve de respecter l’ensemble des conditions prévues par le texte.

A contrario, les personnes qui ont déjà établi leur domicile en France lors du recrutement ne peuvent pas bénéficier du régime d’impatriation.

Quels sont les avantages à bénéficier du régime d’impatriation ?

Les avantages à l’impôt sur le revenu

Le régime d’impatriation offre la possibilité d’exonérer d’impôt sur le revenu, sous certaines conditions :

• le supplément de rémunération directement lié à l’exercice d’une activité professionnelle en France (prime d’impatriation) ;
• la part de la rémunération se rapportant à l’activité exercée à l’étranger effectuée dans l’intérêt de l’employeur ;
• 50 % des revenus de capitaux mobiliers de source étrangère (dont le paiement est assuré par une personne établie hors de France dans un Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l’évasion fiscale) ;
• 50 % de certains produits de la propriété intellectuelle ou industrielle de source étrangère (dont le paiement est assuré par une personne établie hors de France dans un Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l’évasion fiscale) ;
• 50 % des gains de cession de valeurs mobilières et de droits sociaux de source étrangère (lorsque le dépositaire des titres ou, à défaut, la société dont les titres sont cédés est établi hors de France dans un Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d’assistance administrative en vue de lutter contre la fraude ou l’évasion fiscale).

Il permet également de déduire du revenu imposable certaines cotisations versées aux régimes de retraite supplémentaire et de prévoyance complémentaire auxquels l’impatrié était affilié avant son arrivée en France.

Les avantages à l’impôt sur la fortune immobilière (IFI)

Les personnes physiques qui n’ont pas été fiscalement domiciliées en France au cours des cinq années civiles précédant celle au cours de laquelle elles ont leur domicile fiscal en France sont imposables à l’impôt sur la fortune immobilière (IFI) à raison des seuls biens et droits immobiliers situés en France. Ils conservent donc en pratique le même régime d’imposition que celui qu’ils avaient en tant que non-résidents français.

Ce régime s’applique au titre de chaque année au cours de laquelle le redevable conserve son domicile fiscal en France, jusqu’au 31 décembre de la cinquième année qui suit celle au cours de laquelle le domicile fiscal a été établi en France.

Contrairement au régime spécial d’imposition à l’impôt sur le revenu propre aux impatriés, aucune condition d’emploi n’est exigée en matière d’IFI. L’exonération partielle d’IFI s’applique, le cas échéant, sans préjudice du régime spécial d’imposition à l’impôt sur le revenu propre aux impatriés.

Les avantages sur la taxe sur les salaires (TS)

La TS est due par les employeurs établis ou domiciliés en France qui paient des rémunérations, lorsqu’ils ne sont pas assujettis à la TVA ou ne l’ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d’affaires au titre de l’année civile précédant celle du paiement des rémunérations.

La prime d’impatriation versée aux salariés impatriés dont la prise de fonction en France est intervenue à compter du 6 juillet 2016, est exonérée de taxe sur les salaires à hauteur du montant de la prime d’impatriation exonérée d’impôt sur le revenu.

Pour les salariés impatriés qui optent pour l’évaluation forfaitaire de la prime d’impatriation, cette exonération de taxe sur les salaires porte sur une fraction de 30 % de leur rémunération.

L’exonération de taxe sur les salaires s’applique dans les mêmes conditions de domiciliation fiscale et de durée que celles prévues pour le bénéfice de l’exonération d’impôt sur le revenu.

Avantage non fiscal : exemption de certaines cotisations sociales

En application de l’article L767-2 du Code de la sécurité sociale, les salariés impatriés qui ont pris leurs fonctions depuis le 11 juillet 2018 peuvent également demander à ne pas être affiliés auprès des régimes obligatoires de Sécurité sociale français en matière d'assurance vieillesse de base et complémentaire et à bénéficier d’une exemption des cotisations afférentes à ces régimes. L’ensemble des informations à propos de cette exemption peut être consulté sur le site de l’Urssaf.

Comment bénéficier du régime d’impatriation ?

Les démarches à accomplir

Aucune demande particulière n'est nécessaire pour bénéficier de ce régime. Il suffit à l'entreprise et au salarié de remplir leurs obligations déclaratives décrites ci-dessous.

Pour l'entreprise :

1. Elle est tenue de porter sur la déclaration annuelle de données sociales unifiée (DADS-U) ou sur la déclaration sociale nominative (DSN), les rémunérations versées aux impatriés, en mentionnant distinctement, d'une part, le montant des salaires soumis à l'impôt sur le revenu et, d'autre part, le montant de ceux qui en sont exonérés.

A cet égard, elle doit indiquer dans la case « sommes exonérées au titre du régime des impatriés », le montant total correspondant à la somme de la prime d'impatriation et de la fraction de la rémunération perçue en contrepartie de l'activité exercée à l'étranger, qui bénéficie de l'exonération en application du I de l'article 155 B du CGI.

2. Elle détermine le montant de la rémunération de référence imposable à l’impôt sur le revenu au nom du salarié ou du dirigeant impatrié à partir d’éléments dont elle doit pouvoir justifier auprès de l’administration fiscale.

Pour le salarié :

1. S’il opte pour l'évaluation forfaitaire de la prime d'impatriation, il doit l'indiquer dans la rubrique « autres renseignements » de la déclaration d'ensemble des revenus n° 2042/2042C. En cas de cumul d’exonération de la prime d’impatriation et d’exonération de la part de la rémunération se rapportant à une activité exercée à l’étranger, le choix du mode de plafonnement doit être indiqué de la même manière.

2. Il doit vérifier le montant des salaires soumis à l'impôt sur le revenu qui est pré-imprimé par l'administration sur la déclaration d'ensemble des revenus. S'il estime que ce montant n'est pas exact, il doit le modifier.

Le salaire net imposable après réfaction de la partie exonérée doit être portée en rubrique 1AJ ou 1BJ de la déclaration principale 2042.

Les salaires et primes exonérées doivent être portés en rubrique 1DY ou 1EY de la déclaration complémentaire 2042 C.

Le montant des salaires, y compris la partie exonérée, est retenu pour le calcul du revenu fiscal de référence.

Les conditions d’exonération de la prime d’impatriation

Le salarié doit rester imposé en France sur un montant au moins équivalent à la rémunération perçue dans la même entreprise par un salarié non impatrié.

En pratique, le salaire imposable de l’impatrié doit, après exonération de la prime d’impatriation, rester au moins égal à une rémunération de référence, qui correspond à celle versée au titre de fonctions analogues dans l’entreprise ou le cas échéant dans des entreprises similaires établies en France.

Cette condition peut être appréciée au titre de la seule année d’installation si le montant de la prime d’impatriation est déterminé et fixe et si les fonctions de l’impatrié n’évoluent pas durant la période d’impatriation (cette mesure ne s’applique pas si la prime d’impatriation est déterminée en pourcentage de la rémunération de base ou en cas d’option pour une évaluation forfaitaire de la prime).

En principe, pour être exonérée, la prime d’impatriation doit apparaître distinctement dans le contrat de travail ou de mandat social ou, le cas échéant, dans un avenant à celui-ci, établi préalablement à la prise de fonctions en France. Toutefois, l’employeur n’est pas obligé d’en fixer préalablement le montant. Lorsque l’employeur ne fixe pas précisément le montant de la prime d’impatriation, elle doit être, pour être exonérée, déterminée sur la base de critères objectifs et précis mentionnés dans le contrat de travail.

La prime d’impatriation peut ainsi être fixée en pourcentage de la rémunération de base comportant elle-même une part variable, ou en pourcentage de la seule part variable de la rémunération ; la prime peut, par exemple, être fixée à 30 % de la rémunération fixe, à 30 % de la rémunération de base comportant elle-même une part variable ou à 30 % de la seule part variable de la rémunération.

Cette modalité de détermination de la prime permet de tenir compte de la situation des salariés dont la rémunération prévoit contractuellement et sur des critères objectifs une part variable liée à leurs résultats.

Il est aussi possible de prévoir que cette prime évoluera dans le temps, selon des critères qui doivent être précisés. Rien n’interdit donc que cette prime puisse être dégressive (ou même progressive), ce qui est en phase avec les pratiques des entreprises.

Sur option, la prime peut être évaluée forfaitairement. Les salariés impatriés peuvent opter pour une évaluation forfaitaire de la prime d’impatriation si :

• leur contrat ne prévoit pas de prime d’impatriation ;
• leur contrat prévoit une prime d’impatriation : le salarié a alors le choix entre l’évaluation forfaitaire ou l’évaluation de la prime pour son montant.

Si le salarié opte pour l’évaluation forfaitaire de la prime d’impatriation, celle-ci est réputée égale à 30 % (au maximum) de la rémunération totale.

La possibilité d’opter pour une évaluation forfaitaire est ouverte :

• pour les personnes recrutées directement à l'étranger par une entreprise établie en France, quelle que soit la date de leur embauche ;
• pour les personnes appelées par une entreprise établie dans un autre Etat auprès d'une entreprise établie en France, seulement si leur embauche est postérieure au 15 novembre 2018. L’option s’applique à raison des rémunérations dues à compter du 1er janvier 2019.

L’exonération de la prime d’impatriation peut se cumuler avec une exonération de la part de la rémunération se rapportant à une activité exercée à l’étranger.

Toutefois ce cumul d’avantages est plafonné et peut prendre la forme, au choix du contribuable :

• soit d’un plafonnement global : dans ce cas, l’exonération de la prime d’impatriation (éventuellement limitée par référence à la rémunération de référence) et de la part de rémunération correspondant à l’activité exercée à l’étranger ne peut excéder 50 % de la rémunération totale ;
• soit d’un plafonnement de la seule exonération de la rémunération correspondant à l’activité exercée à l’étranger : dans ce cas l’exonération de cette part ne peut excéder 20 % de la rémunération imposable de l’intéressé nette de la prime d’impatriation (éventuellement limitée par référence à la rémunération de référence).

La détermination de la rémunération de référence

Il appartient à l’entreprise qui emploie le salarié ou le dirigeant impatrié de déterminer la rémunération de référence et d’en informer le salarié ou le dirigeant.

La définition de la rémunération de référence est une question de fait propre à chaque entreprise qui doit disposer d’éléments permettant de justifier de la méthode utilisée.

Toutefois, afin de tenir compte de l’éventuelle difficulté pratique à identifier des termes de comparaison pertinents, notamment en cas de forte individualisation des rémunérations, l’administration fiscale admet plusieurs méthodes :

• cette condition peut être appréciée par référence à la rémunération versée à un salarié ayant une expérience professionnelle comparable, au titre de fonctions analogues à celles de l’impatrié dans des entreprises similaires établies en France alors même que des fonctions analogues à celles de l’impatrié seraient exercées dans l’entreprise ;
• la rémunération de référence peut aussi être égale à la plus faible des rémunérations perçues par un salarié ayant une expérience professionnelle comparable à celle de l’impatrié et exerçant des fonctions analogues au sein de l’entreprise ou d’une entreprise similaire établie en France au cours de l’année considérée ou des trois années précédentes ;
• cette condition peut être appréciée au titre de la seule année de son installation si le montant de la prime d’impatriation est déterminé et fixe et si les fonctions de l’impatrié n’évoluent pas durant la période d’impatriation.

Ainsi, afin de donner la possibilité d’élargir le champ des comparaisons, même en présence de comparants internes à l’entreprise, la rémunération de référence peut correspondre à celle versée au titre de fonctions analogues dans des entreprises similaires établies en France.

Enfin, si elle impose de prendre en compte l’expérience professionnelle de l’impatrié, l’expression « fonctions analogues » autorise l’utilisation de comparants internes ou externes au titre de fonctions qui ne sont pas rigoureusement identiques.

À partir de quand et pendant combien de temps peut-on bénéficier du régime d’impatriation ?

Le régime s’applique uniquement au titre des années à raison desquelles l’impatrié, d’une part, a son foyer ou le lieu de son séjour principal en France et, d’autre part, exerce en France une activité professionnelle à titre principal. Le non-respect de l’une de ces conditions cumulatives au titre d’une année n’exclut pas le bénéfice du régime au titre des années – antérieures ou postérieures – à raison desquelles elles sont remplies.

Par ailleurs, compte tenu des contraintes notamment professionnelles (par exemple, période d’essai de l’intéressé, situation professionnelle du conjoint) ou familiales (par exemple scolarité des enfants) pouvant exister, il est admis que le régime puisse s’appliquer au titre de l’année de prise de fonction en France même si l’installation du foyer en France intervient au plus tard avant la fin de l’année civile suivant celle de la prise de fonction.

Par exemple, un salarié prenant ses fonctions en France en janvier 2021 peut prétendre au bénéfice du régime à compter de l’imposition des revenus de l’année 2021 s’il installe son foyer en France au plus tard au 31 décembre 2022.

S’il installe son foyer en France postérieurement à cette date, il ne sera pas, pour autant, définitivement exclu du bénéfice de ce régime. Il pourra y prétendre pour les revenus perçus à compter de l’année au cours de laquelle interviendra cette installation. Par exemple, s’il a pris ses fonctions en janvier 2021, mais installe son foyer en France à compter de mars 2023, il pourra bénéficier du régime pour les revenus perçus depuis le 1er janvier 2023 et, au plus tard, jusqu’au 31 décembre 2029.

La durée d’application est fixée au maximum jusqu’au 31 décembre de la huitième année civile suivant la prise de fonctions dans l’entreprise d’accueil pour toute prise de fonction à compter du 6 juillet 2016.

Cette durée d’application permet, par exemple, à une personne prenant ses fonctions en France au 1er janvier 2021 de bénéficier du régime jusqu’au 31 décembre 2029, soit au total pendant neuf années.

Le régime cesse de s’appliquer si le salarié quitte l’entreprise d’accueil avant ce terme, quand bien même il demeure fiscalement résident en France. Il est toutefois conservé en cas de changement de fonctions au sein de l’entreprise d’accueil ou en cas de changement d’employeur au sein du même groupe, que ce soit ou non pour exercer des fonctions similaires aux fonctions initiales.

Le maintien du régime en cas de changement de fonctions n’a cependant pas pour effet de rallonger sa durée totale : celle-ci reste appréciée par rapport à la date de prise de fonctions initiale.

Sécurité juridique : rescrit fiscal et garanties en cas de contrôle fiscal

Les contribuables impatriés ainsi que leurs employeurs peuvent utiliser les procédures existantes qui permettent de leur assurer la plus grande sécurité juridique.

Ainsi, les contribuables peuvent demander à la direction générale des finances publiques, au niveau local ou central, de prendre position sur un point de droit fiscal (livre des procédures fiscales - LPF, art. L. 80 A, al. 1) ou sur une situation de fait (LPF, art. L 80 B).

À cet égard, les réponses aux demandes individuelles des contribuables peuvent être invoquées par les intéressés sur le fondement de l’article L. 80A. al 1er du LPF dans la mesure où elles contiennent une interprétation d’un texte fiscal, c’est-à-dire lorsqu’elles ont pour objet de préciser en droit le sens et la portée des textes légaux ou réglementaires applicables au régime de faveur accordé aux impatriés.

Pour sa part, la garantie prévue par l’article L. 80 B-1° du LPF permet au contribuable d’opposer à l’administration ses prises de position formelle sur l’application d’une situation de fait au regard d’un texte fiscal. Ces prises de position doivent être antérieures à la date d’expiration du délai de déclaration. Elles doivent concerner le contribuable lui-même et avoir été prises au vu d’une demande précise, complète et sincère formulée par une personne de bonne foi.

Exemples s’agissant du régime des impatriés

Les positions formelles décrites ci-dessus, prises, soit pour l’interprétation d’un texte fiscal, soit sur l’appréciation d’une situation particulière, peuvent être opposées par les contribuables concernés à l’administration fiscale, dans le cadre d’une procédure de contrôle.

Ainsi, à titre d’exemple, lorsqu’un contribuable impatrié aura obtenu confirmation que le supplément de rémunération lié à l’impatriation et exonéré à ce titre n’est pas excessif au regard de la rémunération de référence visée pour des fonctions analogues, le montant de la prime exonérée ne pourra pas être remis en cause en critiquant le montant de la rémunération de référence retenu.

Toutes les informations sur la procédure de rescrit peuvent être consultées ici

Comment obtenir plus d’informations à propos du régime d’impatriation ?

L’ensemble de la doctrine fiscale de l’administration peut être consulté en ligne ou sur le site bofip.impots.gouv.fr

Les salariés impatriés qui ont déjà été recrutés et ont établi leur foyer en France, doivent s’adresser au service des impôts des particuliers dont ils dépendent (voir notre page Contact)

Les personnes qui n’ont pas encore été recrutées par une entreprise établie en France et qui sont domiciliées à l’étranger peuvent adresser leurs questions au bureau tax4business : tax4business@dgfip.finances.gouv.fr